DENETİM TEKNİKLERİ
Bilindiği üzere; Denetim Süreci birbirini zincirleme izleyen çeşitli aşamalardan oluşmaktadır. Bu süreç; müşteri seçimi, denetim planlaması, programların hazırlanması ile başlar, denetim yürütülür, toplanan deliller değerlendirilir, denetim görüşüne ulaşılır ve denetim görüşünün raporlanarak açıklanması ile sona erer.
Denetimin yürütülmesi; mevcutlar, belgeler ve işlemler gibi olayları incelemeye tabi tutarak ve bu olaylarla ilgili muhasebe bilgilerinin doğruluk ve güvenilirliğini anlamaya çalışarak buna ilişkin bir görüş bildirmektir. İşte, denetçinin bir görüş elde elde etmesine ve bir sonuca ulaşmasına yarayan her türlü belge, bilgi ve kayıtlar “denetim kanıtı” olarak adlandırılmaktadır. Söz konusu olan bu kanıtlar denetçinin denetim raporunda belirttiği görüşü destekleyici belgelerdir .
Denetim tekniği kavramı kısaca, denetlenen işletmenin iş ve işlemlerinin denetim amacına bağlı olarak önceden belirlenen kıstaslara, kural ve ilkelere, standartlara veya yasal düzenleme ve benzeri hususlara uygun olup olmadığının, gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığının, güvenilir olup olmadığının, tespiti amacıyla, denetim faaliyetlerinin etkin, hatasız şekilde uygulanması denetim sonuçlarına en kısa şekilde ulaşılmasını sağlamak amacıyla uygulanan sayım ve envanter, belge incelemesi, bilgi toplama, gözlem, doğrulama, karşılaştırma, puantaj, analitik inceleme gibi işlemlerdir, şeklinde tanımlanabilir.
Denetçinin delil elde etmek için kullandığı her türlü araca denetim tekniği denir. Genel anlamda denetim tekniği denetimin yürütülmesi sırasında işlemlerin nasıl denetime tabi tutulacağını açıklar.
Denetim programının yürütülmesi safhasında denetçiler belirli denetim teknikleri uygulayarak denetim kanıtları toplar. Toplanan kanıtlar değerlendirilerek kuruluşun finansal tablolarının doğruluğu ve dürüstlüğü yargılanır.
Kuruluşun finansal tablolarının doğruluğu ve dürüstlüğü hakkında bir yargıya varmak için mutlaka yeterli sayıda uygun kanıtların toplanması zorunludur.
Denetim tekniklerini şu şekilde sıralayabiliriz:
1-) Sayım Ve Envanter İncelemesi Tekniği
2-) Belge İncelemesi Tekniği
3-) Gözlem Tekniği
4-) Bilgi Toplama Tekniği
5-) Doğrulama (mutabakat) Tekniği
a-) Pozitif doğrulama
b-) Negatif doğrulama
c-) Boş bakiyeli doğrulama
6-) Karşılaştırma Ve Aritmetik İnceleme Tekniği
a-) Karşılaştırma
b-) Aritmetik inceleme
7-) Analitik İnceleme Tekniği
😎 Soruşturma ve Görüşme Tekniği
9-) Yeniden Hesaplama Tekniği
10-) İlgili Hesaplar Arasında İlişki Kurma Tekniği
Yazımızın aşağıdaki bölümlerinde bu denetim teknikleri ve uygulamasına yönelik olarak kısa bilgiler verilmeye çalışılacaktır.
1-) Envanter Ve Sayım İncelemesi Tekniği:
Bu teknik fiili durum ile kayıtların karşılaştırılmasıdır.
Denetçi belgelerin ve işletmenin kayıtlarında gösterilen fiziki kıymetlerin gerçekten var olup olmadığını fiziki inceleme yoluyla tespit eder.
Bu denetim işlemi maddi varlıklar ve resmi belgeler ile sınırlıdır.
Denetçi maddi varlıkları yerinde görürken bu varlıkların işletmeye ait olup olmadığını da resmi belge ve kayıtları inceleyerek doğrular.
Sayım ve envanter incelemesinin 2 boyutu vardır.
a-) İşletmenin kayıtlarında görülen fiziki varlıkların gerçekten var oluşunun tespiti.
b-) Bu varlıkların işletmeye ait olup olmadığının tespiti.
2-) Belge İncelemesi Tekniği:
Belgelerin içeriğinin ve kayıtlara uygunluğunun araştırılmasıdır. Şekli ve içerik incelemesidir. İçerik maddi incelemedir. Şekil kayıtlara uygunluktur. Belgenin varlığı, gerçekliği ve doğruluğu incelenir. Belgelerin içeriğinin yapılan işle mütenasip olup olmadığına bakılır.
Geleneksel kanıt toplama tekniklerinden biri olan belge incelemesi tekniği oldukça önemlidir.
Belge incelemesinde hata muhasebe kaydına başlanırken yapılabilir ve de ileriye doğru bütün muhasebe kayıtlarını etkiler.
Belge incelemesindeki hedef hataları kaynağında tespit etmek ve engellemektir.
Belge incelemesi iki kısımda düşünülmelidir.
Bunlar belge ile defter kayıtları arasında uygunluk sağlanması, ikincisi ise, belgelerin şekli ve maddi uygunluklarının araştırılmasıdır.
Bu inceleme tekniği esnasında;
- Belgelerin aritmetik doğruluğu araştırılmalıdır.
- Belge üzerindeki açıklama olayı yanlış anlamaya yol açmadan tüm açıklığıyla yansıtmalıdır.
- Belgeler üzerindeki onay ve imzaların geçerliliği araştırılmalıdır.
- Belgeler sıra numarası izlemeli ve bu numaraya göre atlanmadan tasnif ve dosyalanmış olmalıdır.
- Her belge üzerinde düzenlenme tarihi veya isletmeye giriş tarihi aranmalıdır.
- Her belge muhasebe kaydını yapan kişi tarafından kayıt yapıldığında imzalanmış olmalıdır.
- Belgeler bir daha kullanılamayacak bir biçimde damgalanmalıdır.
- Belgelerin her zaman kolaylıkla bulunabilmesi için belge üzerine ve ilgili hesaplara gerekli açıklama düşülmelidir.
3-) Gözlem Tekniği :
Denetçinin süreçlere, işlemlere ve insanlara nezaret etmesidir. Gözlem belirli faaliyetlerin tamamlanması sırasında hazır bulunmayı ifade eder. Denetçi faaliyetlerin yürütülmesini gözlemleyerek, işlerin ne şekilde tamamlandığına tanık olur.
Gözlemin konusu kişiler, işlemler ve süreçlerdir. Bu denetim işlemini uygulayan denetçi tanıklık yaptığı faaliyet hakkında görsel kanıt türünde bilgi toplar.
Bu bilgi doğrudan doğruya denetçi tarafından elde edildiği için güvenilirlik derecesi yüksek bir bilgidir. Gözlem ayrıntılı bir fiziki inceleme yapılmasını gerektirmeyen bir denetim işlemidir.
Gözlem tekniğini uygulayan denetçi gereğinde aynı anda sayım tekniğini de kullanmış olur.
Bu anlamda sayım işlemi, gözlem işleminin önemli bir parçasını oluşturur. Sayım ile maddi varlıkların fiziki sayımı ve sıra numaralı belgelerin sayımı anlaşılmalıdır.
4-) Bilgi Toplama Tekniği:
İşletme kayıtları ve belgelerinde gerekli ve yeterli açıklığın olmadığı hallerde ilgililerden bilgi alınması ve alınan bu bilgilerin tutanakla tespit edilmesidir. Denetçi işletme dışından da bilgi toplayabilir.
5-) Doğrulama Tekniği:
İşletme kayıtlarında yer alan konuların üçüncü kişiler nezdindeki defter ve belgeler üzerinden araştırılarak tespit yapılmak suretiyle doğrulanmasıdır.
Doğrulama tekniği, işletme dışındaki bağımsız kaynaklardan işletme ile ilgili konularda bilgi alma yöntemidir.
Denetçi işletmede karşılaştığı bir durumu, bu durumla ilgisi olan üçüncü kişilere sorup doğrulanmasını sağlar.
Bu denetim işlemi hesap bakiyelerinin ve işlemlerin maddi doğruluğunun araştırılmasında çok yaygın olarak kullanılır.
Doğrulama tekniğini uygulayan denetçi “doğrulayıcı kanıt” toplar. Bu işlem yazılı soruşturma niteliğinde bir işlemdir.
Gerekli koşullara uygun olarak yapıldığı takdirde, doğrulama işlemi ile toplanan denetim kanıtlarının güvenilirlik derecesi çok yüksek olur.
Hangi bilginin kimden ve nasıl doğrulanacağını kararı denetçi verir.
– Ticari alacaklar alt hesaplarının bakiyelerini doğrulamak için müşterilere (alıcılara),
– Ticari borçlar alt hesaplarının bakiyelerini doğrulamak için satıcılara,
– Mevduat hesapları ile kredi hesaplarının bakiyelerini doğrulamak için bankalara,
– Şarta bağlı borçlar ve şüpheli alacaklar hesaplarının bakiyelerini doğrulamak için işletme avukatları
Nezdinde doğrulama (Teyit) uygulamaları yapılması mümkündür.
Doğrulama 3 türlü yapılmaktadır:
a-) Pozitif Doğrulama (Teyit):
Doğrulama mektubuna işletmenin kayıtlarında gözüken bilgi yazılır ve ilgili kaynaktan, bildirilen bilginin doğru veya yanlış olduğuna bakılmaksızın yanıt vermesi istenir.
Bilgi istenen üçüncü kişiden her halükarda mektuba cevap vermesi istenir. Denetim riski yüksek olan konularda pozitif doğrulama yapılmalıdır.
b-) Negatif Doğrulama (Teyit):
Bilgi istenen üçüncü kişiden, sadece doğrulatmak istenen konu üzerinde mutabık değilse cevap vermesi istenir.
Doğrulama mektubuna karşı tarafla ilgili olarak işletme kayıtlarında gözüken bilgi yazılır ve yalnızca bu bilgi yanlış ise yanıt istenir.
Karşı taraftan yanıt gelmemesi ilgili bilginin doğru olduğu anlamına gelir.
Cevap gelmemesi durumunda incelenen konu doğru kabul edilir. Bu nedenle riski yüksektir.
c-) Boş Bakiyeli Doğrulama:
Doğrulama mektubuna, işletmenin kayıtlarında karşı tarafla ilgili olarak gözüken bilgi yazılmaz ve ilgili kaynaktan kendi kayıtlarında gözüken bilgi sorulur.
Denetçi risksiz gördüğü konularda negatif doğrulama, riskli gördüğü konularda pozitif doğrulama tekniğini seçmelidir.
Hangi durumlarda olumlu ya da olumsuz doğrulama tekniğinin uygulanacağı hakkında kesin bir kural yoktur.
Bu konudaki karar denetçiye aittir.
Ancak genel olarak; bilgi sorulan kaleme ilişkin tutarlar oldukça büyük ise ve önemli miktardaki hesabın bakiyesinde hata veya düzensizlikler beklenmekteyse olumlu (pozitif) doğrulamanın uygulanması; bilgi sorulan hesap bakiyelerinin sayısının çok fazla ve her bir bakiyenin tutarının da oldukça düşük olması ve işletmede etkin bir iç kontrol sistemi ortamının varlığı halinde olumsuz (negatif) doğrulamanın uygulanması salık verilmektedir.
Teyit mektubu denetçi tarafından yazılır, denetlenen işletme tarafından imzalanır ve denetçi tarafından postaya verilir.
Cevapların denetçiye gelmesi istenir.
6-) Karşılaştırma Ve Aritmetik İnceleme Tekniği:
Karşılaştırma, aralarında uygunluk bulunan tutarların aralarında karşılaştırma yapılmasıdır. Karşılaştırma işlemindeki hedef defter kayıtları arasındaki doğruluğu araştırmaya yönelik inceleme işlemleridir.
Çift taraflı kayıt tutma ilkesi gereği tutarlar eşit olmak zorundadır.
Tutarlar arasında eşitliğin aranmasındaki hedef uygunluğun araştırılmasıdır. Buna göre büyük defterlerin, yevmiye defterin ve yardımcı defterlerin hesapları arasında tutar karşılaştırmaları yapılır.
Dolaylı denetimden farkı ise dolaylı denetimde aralarında iktisadi ilişkiler bulunan tutarlar karşılaştırılır.
Denetçi, denetim kanıtı toplarken çeşitli nedenlerle aralarında uygunluk bulunan tutarlar arasında karşılaştırmalar yapar. Toplam karşılaştırmaların yanı sıra tek tek tutarların ve ilgili hesapların tutarları arasında karşılaştırma yapılır. Yevmiye defterleri, yardımcı defterler ve büyük defter hesapları arasında tutar karşılaştırmaları yapılır
Bu tekniğin iki boyutu vardır.
a-) Karşılaştırma: Aralarında uygunluk bulunması gereken tutarların karşılaştırılması ve her türlü tutar aktarımlarının kontrolüdür.
Tutar aktarmalarının denetimi ise karşılaştırma işlemini tamamlar niteliktedir.
Tutar aktarmalarının denetiminde rakamların yanlış yazılması, yanlış aktarılması veya tutarların ait oldukları hesap yerine başka bir hesaba kaydedilmesi sonucu meydana gelmiş muhasebe hatalarını ortaya çıkarmaktır.
Örnegin; 90 milyon liralık bir faturanın yanlışlıkla 9 milyon olarak muhasebeleştirilmiş olması gibi.
b-) Aritmetik inceleme: Kayıt ve belge üzerindeki her türlü aritmetik işlemin Aritmetik inceleme muhasebe kayıtlarında ve belgelerdeki toplama, çarpma çıkarma ve bölme işlemlerindeki doğruluğun araştırılmasıdır.
Aritmetik inceleme dört temel işlem yapılarak sağlanan hesap kontrolüdür.
Denetçi; muhasebe kayıtlarında her zaman hesap hatasının olabileceğini göz önünde bulundurmak zorundadır.
Aritmetik İncelemede işlem sayısının çok olması nedeni ile denetçi örnekleme yöntemine başvurur. doğruluğunun incelenmesidir.
Amortisman hesaplamalarının incelenmesi, yeniden değerleme, reeskont işlemleri, kıdem tazminatı karşılıklarının yeniden hesaplanması bunlara örnektir.
7-) Analitik İnceleme Tekniği :
Analitik inceleme teknikleri, finansal ve finansal olmayan verilerin kendi içindeki ve aralarındaki rasyonel ilişkilere dayanarak finansal bilgilerin değerlendirilmesini ifade eder.
Bu denetim işlemi karşılaştırmalar, oran analizleri, karşılıklı hesaplar arasında ilişki kurma gibi işlemlerden oluşur.
İşlem ve hesaplarda önemli sapmalar varsa bunların tespit edilmesi amacıyla, cari yıl hesaplarının aylık veya yıllık olarak randıman, verimlilik, üretim, tüketim, kapasite kullanımı ve benzeri bakımlardan önceki yıl hesap ve işlemleri ile, bütçe verileri ile ve sektör ortalamaları ile oran ve trend analizi gibi istatistiksel yöntemler kullanılarak karşılaştırılması ve değerlendirilmesidir.
Analitik inceleme sonuçları kesin delil değildir. Bu delillerin mutlaka başka delillerle desteklenmesi gerekir.
Analitik inceleme prosedürlerinin denetimde uygulanmasının iki nedeni vardır.
Birincisi işletmelerde yetersiz incelemenin ve denetimin yürütülmesindeki yapısal yaklaşımın bir bütün halinde karmaşık hale gelmesidir.
İkincisi ise çok karmaşık olan bu prosedürlerin uygulanışının bilgisayar yardımıyla denetçinin kullanımına imkân vermesidir.
Denetimde kullanılan analitik inceleme tekniklerini beş ana baslık altında sıralayabiliriz.
- Trend Analizi,
- Oran Analizi,
- Ussallık Testleri
- Karşılaştırmalı Tablolar Analizi,
- Dikey Analiz.
Denetçi, bu tekniklerini denetim sürecinin herhangi bir aşamasında ya da tüm aşamalarında bir arada kullanabilir. Bu tekniklerden hangisinin kullanılacağına denetçi karar verir.
😎 Soruşturma ve Görüşme Tekniği:
Bu denetim işlemi denetçi tarafından yapılan sözlü ve yazılı soruşturmaları içerir. Soruşturma tekniği denetim faaliyeti sırasında uygulanacak diğer özel denetim işlemlerinin türünü ve sıklığını saptayabilmek için kullanılan bir ön işlem niteliğindedir. Denetçi ilgililere sorular sorarak çalışmaların yönlendirmek için bilgi toplar.
Soruşturma sırasında hangi soruların sorulacağı denetçinin öznel yargısına bağlıdır. Denetçinin soracağı her bir sorunun önemlilik derecesi farklıdır. Soruşturma sırasında sorulan sorular genel veya özel nitelikte olabilir.
Örneğin; kredi politikasında geçen yıldan bu güne bir değişiklik olup olmadığı sorusu genel bir sorudur. Denetçi bu soruya alacağı yanıta göre şüpheli alacaklar karşılığı hesabının denetimine ilişkin denetim programında gerekli düzeltmeleri yapma yoluna gidebilecektir.
Öte yandan; bir giderin seyahat gideri mi yoksa reklam gideri mi olduğu konusunda işletmede nasıl bir sınıflandırma politikasının izlenmekte olduğu sorusu, özel nitelikli bir sorudur.
Denetçi soruşturması sırasında işletme içindeki kişilerden bilgi toplayacağı gibi, zaman zaman işletme dışındaki uzmanlardan da bilgi alma yoluna gider.
Özellikle işletmenin hukuk danışmanından belirli yasal konularda bilgi alınması bir zorunluluktur.
Denetçi bir dava, bir hak talebi veya bir kıymet takdiri konularında müşteri işletmenin avukatına başvurarak GÖRÜŞME yoluyla destekleyici kanıt toplar.
9-) Yeniden Hesaplama Tekniği:
İşletmenin muhasebe sisteminde yer alan çeşitli hesaplamaların denetçi tarafından tekrar yapılması işlemidir. Amaç işlemlerin doğruluk açısından test edilmesidir.
Denetçi örnekleme yoluyla seçtiği bazı işlemleri yeniden matematiksel olarak hesaplama yoluna gider.
Yeniden hesaplama geleneksel denetim işlemlerinden aritmetik inceleme ile aynı nitelikte bir denetim yordamıdır.
Yeniden hesaplama el ile yapılabileceği gibi, bilgisayar programlarından yararlanılarak da yapılabilir.
- Yevmiye ve defter-i kebir sayfa toplamları yeniden alınır.
- Amortisman ve yeniden değerleme hesaplamaları yeniden yapılır.
- Envanter işlemleri ve birim maliyetler yeniden yapılır.
- Ücretler brütten nete yeniden hesaplanır.
- Şüpheli alacak giderleri ve karşılıkları yeniden hesaplanır.
- Değerleme ve reeskont işlemleri tekrarlanır.
- Ticari kâr/zarar ve mali zarar işlemleri tekrar edilir.
- Vergi matrahının ve hesaplanan vergilerin hesapları yinelenir.
- Yedekler yeniden hesaplanır.
10-) İlgili Hesaplar Arasında İlişki Kurma Tekniği:
Muhasebe sisteminde yer alan çeşitli hesaplar arasında belirli derecelerde ilişkiler bulunmaktadır.
Bu ilişkilerin göz önünde bulundurularak incelenmesi tekniğidir.
Saygılarımla;
